Müvəqqəti idxal rejimində tətbiq olunan 3%-lik Ödəniş Niyə ƏDV Hesab Edilmir?
Vergi hüququ sahəsində ən tez-tez rast gəlinən mübahisələrdən biri idxal əməliyyatları, xüsusən də müvəqqəti idxal rejimi ilə bağlıdır. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi idxalla əlaqədar xüsusi qaydalar təsbit etməklə yanaşı, gömrük qanunvericiliyi də bu prosesin praktiki tərəflərini müəyyənləşdirir. Lakin bəzən Vergi Məcəlləsi ilə Gömrük Məcəlləsi arasında yaranan uyğunsuzluqlar və ya aydın olmayan məqamlar məhkəmə mübahisələrinə səbəb olur. Məhz bu məqalədə diqqət yetiriləcək iş müvəqqəti idxal rejimi altında ölkəyə gətirilən mallara görə ödənilən 3%-lik “aylıq ödəniş”lərin Əlavə Dəyər Vergisi (ƏDV) olub-olmaması, bu məbləğin əvəzləşdirilib-əvəzləşdirilməməsi məsələlərinə hüquqi aydınlıq gətirir.
Bu yazıda, işin faktiki hallarını, tərəflərin mövqeyini, məhkəmə instansiyalarında baş verən hüquqi mübahisənin əsaslandırmalarını və Ali Məhkəmənin yekun mövqeyini peşəkar hüquqşünas-vəkil nöqteyi-nəzərindən geniş şəkildə təhlil edəcəyik.
1. İşin Faktiki Halları
1.1. İddiaçı tərəf
Məhkəmə işində iddiaçı, xarici şirkətin Azərbaycandakı nümayəndəliyi olmuşdur. 2020-ci ildə iki ədəd yedək-təchizat gəmisini müvəqqəti idxal rejimi ilə ölkəyə gətirən iddiaçı, gömrük orqanlarından aldığı invoyslar əsasında bu malların dəyərini, tətbiq olunan vergiləri, rüsumları və o cümlədən 3%-lik “aylıq ödənişlər”i ayrıca bəyan etmişdir. İddiaçı təqdim edilən ödəniş sənədlərindəki 3%-lik məbləği faktiki olaraq ƏDV hesab edərək, Vergi Məcəlləsinin tələblərinə əsasən, onu öz vergi bəyannamələrində əvəzləşdirmişdir.
1.2. Cavabdeh – Vergi Orqanı
Daha sonra vergi orqanı (Milli Gəlirlər Baş İdarəsi) kameral vergi yoxlaması apararaq müəyyən etmişdir ki, müvəqqəti idxal rejimində ödənilən 3%-lik aylıq ödənişlər ƏDV hesab edilə bilməz, çünki mallar sərbəst dövriyyəyə buraxılmadığından bu idxal “vergi tutulan idxal” sayıla bilməz. Nəticədə, vergi orqanı iddiaçının əvəzləşdirdiyi ƏDV məbləğlərini ləğv edərək, əlavə vergi öhdəliyi müəyyənləşdirmişdir. Bu mövqenin əsaslandığı hüquqi baza Vergi Məcəlləsinin 159.3-cü maddəsidir. Həmin maddə müvəqqəti idxal rejimində gətirilən malların “idxal” kateqoriyasına aid edilmədiyini göstərir və belə olduğu təqdirdə, 3%-lik ödəniş də ƏDV hesab olunmur.
1.3. Üçüncü Şəxslər – Dövlət Gömrük Komitəsi və Bakı Baş Gömrük İdarəsi
İşdə üçüncü şəxs qismində Azərbaycan Respublikası Dövlət Gömrük Komitəsi və onun tərkibində olan Bakı Baş Gömrük İdarəsi iştirak etmişdir. Onların mövqeyi gömrük qanunvericiliyinə söykənir: müvəqqəti idxal xüsusi gömrük proseduru altında gətirilən mallar “sərbəst dövriyyəyə” buraxılmayana qədər tam şəkildə ƏDV-yə cəlb edilmir. Bu mərhələdə yalnız 3%-lik aylıq ödənişlər tutulur. Sonradan, əgər mal “sərbəst dövriyyəyə” keçərsə, ödənilən 3%-lik hissə ümumi vergi-rüsum məbləğindən çıxılaraq yekunda müvafiq düzəlişlər edilir.
2. Tərəflərin Hüquqi Mövqeləri
2.1. İddiaçının Hüquqi Dəlilləri
İddiaçı müdafiə edir ki, gömrük orqanlarının invoyslarında və ödəniş tapşırıqlarında bu 3%-lik məbləğ “ƏDV” kimi göstərilib. Əgər rəsmi sənədlərdə ödəniş “ƏDV” adı altında tutulubsa, Vergi Məcəlləsinin 3.11-ci maddəsində nəzərdə tutulan prinsip tətbiq edilməli və qanunvericiliyin ziddiyyətli məqamları vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunmalıdır. Bundan başqa, Vergi Məcəlləsinin 175.10-cu maddəsinə əsasən, idxal zamanı ödənilən ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi üçün “idxalda ƏDV-nin ödənildiyini göstərən gömrük sənədi” kifayət edir. 2022-ci ilin əvvəlinə qədər qüvvədə olmuş redaksiyaya görə, müvəqqəti idxal rejimi ilə əlaqədar əvəzləşdirməyə dair hər hansı məhdudiyyət mövcud deyildi. Dolayısıyla iddiaçının mövqeyi belə idi ki, 3%-lik ödəniş gömrük orqanı tərəfindən ƏDV kimi təqdim edilibsə, o zaman məbləğin əvəzləşdirilməsi mümkündür.
2.2. Vergi Orqanının Hüquqi Dəlilləri
Vergi orqanının əsas arqumenti bundan ibarətdir ki, 3%-lik aylıq ödəniş nə müstəqil vergi növüdür, nə də ƏDV-dir. Bu ödəniş sadəcə, mallar müvəqqəti idxal rejimindən sərbəst dövriyyə rejiminə keçəndə ödənilməsi nəzərdə tutulan rüsum və vergilərin ümumi məbləğinə hesablanan və müvəqqəti idxal dövründə ödənilmiş hissədir. Yəni Vergi Məcəlləsinin 159.3-cü maddəsi açıq şəkildə müvəqqəti idxal şəklində gətirilən malların “idxal” sayılmadığını qeyd edir. Müəyyən rejim çərçivəsində “sərbəst dövriyyə”yə buraxılış olmadıqca, ödənilən 3% ƏDV kimi qəbul edilə bilməz.
3. Məhkəmə Araşdırması
3.1. Birinci və Apellyasiya Məhkəmələri
Bakı İnzibati Məhkəməsi iddiaçının tələblərini rədd etmiş və bildirmişdir ki, müvəqqəti idxal rejimindəki aylıq 3%-lik ödənişlər vergi obyekti sayılmır. Bakı Apellyasiya Məhkəməsi də eyni mövqedə dayanaraq, Vergi Məcəlləsinin 159.3-cü maddəsinin müddəalarına istinadən, mallar sərbəst dövriyyəyə buraxılmadan onların “idxal” hesab olunmayacağını vurğulamışdır. Beləliklə, 3%-lik ödənişlərin ƏDV kimi nəzərdən keçirilməsi üçün hüquqi əsasın olmadığı qənaətinə gəlinmişdir.
3.2. İddiaçının Konstitusiya Məhkəməsinə Müraciət Cəhdi
Apellyasiya məhkəməsi səviyyəsində iddiaçı mövcud hüquqi ziddiyyətlərin araşdırılması üçün Konstitusiya Məhkəməsinə sorğu göndərilməsini təklif etsə də, Konstitusiya Məhkəməsi Palatası sorğunu qəbul etməmişdir. Bu addım əsaslandırılıb ki, qanun normalarında hər hansı qeyri-müəyyənlik yoxdur və mübahisənin həlli üçün məhkəmələrin özlərinin hüquqi qiymət verməsi kifayətdir.
4. Ali Məhkəmənin Mövqeyi
4.1. Qərarın Ümumi Şərhi
29 noyabr 2024-cü il tarixdə Ali Məhkəmənin İnzibati Kollegiyası kassasiya şikayətinə baxaraq, aşağı instansiya məhkəmələrinin çıxardığı qərarları qüvvədə saxlamışdır. Qərarda qeyd olunur ki, Vergi Məcəlləsinin 159.3-cü maddəsi mötəbər hüquqi əsasa malikdir: müvəqqəti idxal şəklində gətirilən mallar “ƏDV məqsədləri üçün idxal” anlayışına daxil deyil. Nəticədə, bu rejimdə tələb olunan 3%-lik ödəniş ümumi vergi-tarif mexanizminin tərkib hissəsidir, lakin bilavasitə ƏDV hesab olunmur və əvəzləşdirmə predmeti kimi tanınmır.
4.2. Mübahisənin Hüquqi İnkişafı və 2022-ci il Dəyişikliyi
Qərarda həmçinin vurğulanır ki, 2022-ci ilin əvvəllində Vergi Məcəlləsinin 175.10-cu maddəsinə edilmiş dəyişiklik (3 dekabr 2021-ci il tarixli qanunla) müvəqqəti idxal edilmiş malların yalnız sərbəst dövriyyə üçün buraxılış anında ödənilən ƏDV-nin əvəzləşdiriləcəyini açıq şəkildə təsbit edir. Bu dəyişikliyədək də 159.3-cü maddə mövcud idi və əslində, müvəqqəti idxalın vergi tutulan idxal sayılmaması prinsipini təsdiq edirdi. Beləliklə, məhkəməyə görə, 2022-ci ilə qədərki dövrdə də 3%-lik ödənişin ƏDV kimi tanınması üçün qanuni əsas yox idi.
4.3. Xüsusi Rəy
Ali Məhkəmənin qərarında hakimlərdən biri (Zakir Quliyev) xüsusi rəylə çıxış edərək, 2022-ci ilədək mövcud qanunvericilikdə 3%-lik ödənişlərin əvəzləşdirilməsinə dair birbaşa qadağanı tanımadığını vurğulamışdır. Onun yanaşmasına görə, qanunda yaranan ziddiyyət və ya boşluq vergi ödəyicisinin xeyrinə həll edilməlidir (Verqi Məcəlləsinin 3.11-ci maddəsi). Xüsusi rəydə, həmçinin Nazirlər Kabinetinin 245 nömrəli qərarına istinad edilərək, bu qərarda “vergilər” dedikdə əsasən ƏDV-nin nəzərdə tutulduğu, gömrük orqanlarının sənədlərində də 3%-lik ödənişin ƏDV kimi göstərilməsi xüsusi vurğulanır. Lakin çoxluq səsilə qəbul edilən qərar nəticəsində məhkəmə kollegiyası bu arqumentləri yetərli saymamış və əvvəlki instansiyaların mövqeyini qüvvədə saxlamışdır.
Nəticə
Müvəqqəti idxal rejimində tutulmuş 3%-lik aylıq ödənişlərin ƏDV hesab olunub-olunmaması məsələsi illərdir praktiki əhəmiyyət kəsb edən problemlərdən biridir. Qanunvericiliyin müvafiq müddəalarının (xüsusən Vergi Məcəlləsinin 159.3-cü maddəsinin) literal şərhi müvəqqəti idxal rejimində gətirilən malların “vergi tutulan idxal” olmadığını göstərir. Məhkəmə təcrübəsi də bu yanaşmanı dəstəkləyir və həmin 3%-lik ödənişlərin müstəqil olaraq ƏDV adıyla əvəzləşdirilməsini mümkün saymır.
Digər tərəfdən, məhkəmə praktikasının azlıqdakı mövqeyinə görə, bu məsələdə qanunvericiliyin qeyri-müəyyənliyi və gömrük rəsmiləşdirilməsi sənədlərində “ƏDV” ifadəsinin istifadəsi vergi ödəyicisinin xeyrinə yozula bilər. Bu xüsusilə 2022-ci ilədək olan dövr üçün aktual idi. Ancaq Ali Məhkəmənin çoxluq qərarı 3%-lik ödənişlərin vergi tutulan idxal üçün nəzərdə tutulan ƏDV-dən fərqli olduğunu bir daha təsdiq etmişdir.
Bu iş bir daha göstərir ki, müvəqqəti idxal rejimində idxalçılar öz ödənişlərinin statusunu öncədən aydınlaşdırmalı, gömrük orqanları ilə vergi orqanları arasında prosedur və terminoloji fərqləri nəzərə almalıdırlar. Həmçinin qanunverici orqanların bu sahədə mümkünsə əlavə izahverici normalar qəbul edərək, müvəqqəti idxal prosedurlarının vergi aspektlərini daha şəffaf və başa düşülən şəkildə tənzimləməsi məqsədəuyğun olar. Nəticədə isə, mövcud məhkəmə təcrübəsi bir qayda kimi 3%-lik ödənişin ƏDV olmadığını və onu əvəzləşdirməyin hüquqi əsaslarının mövcud olmadığını qəbul edir.
